Cuando lo excepcional afloja

La Administración ejerce un poder funcional al servicio de los intereses colectivos a los que se consagra, pues carece de aspiraciones propias, como puso de manifiesto Manuel Ballbé en su Enciclopedia mediante la noción de Civil service, porque en ella lo esencial, lo decisivo, es precisamente la función y el público a la que se le presta, en la que el instrumento -el cuerpo, como conjunto de funcionarios, por seguir sus términos-.no predomina, sino que se muestra sólo como un medio.

Estas funciones exigen justificar su desempeño conforme a la ley y el Derecho, por mandato constitucional, adquiriendo singular relevancia el fundamento de su actuación, que descansa en la motivación, tanto más intensa y rigurosa cuanto se trata de situaciones que en el tráfico administrativo pueden calificarse de insólitas al no referirse a actos que se producen masivamente.

Por centrar el objeto de estas líneas, el artículo 46 de la LGT permite a los interesados comparecer en los procedimientos tributarios personalmente o por medio de representante, con algunos matices que ahora no merecen consideración, regulando la figura del representante voluntario con el que se entenderán las actuaciones administrativas.

Paralelamente, en aras de la efectividad del deber de contribuir al sostenimiento del gasto público, se establecen deberes de colaboración con la Administración en el artículo 29 de la LGT, que bajo la rúbrica de obligaciones tributarias formales impone, entre otros, la de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones administrativas -letra g]- aportando la documentación con trascendencia tributaria requerida por imperativo legal -letra f]-.

Esta formulación exige su conjugación con el artículo 3.2 de la LGT, cuando al establecer los principios que ordenan el sistema tributario, señala que "la aplicación del sistema tributario se basará en los principios de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios".

Al decir del Tribunal Supremo en sentencia de 26 de junio de 2014: "estos principios manifiestan que la justicia del sistema tributario no depende solo de la configuración teórica de las normas, sino también de cómo se aplican en la práctica por la Administración tributaria a la que están dirigidos".

El artículo 34.1 k] de la LGT, por su parte, reitera el mandato del artículo 3.2 del mismo texto legal, si bien formulándolo como un derecho del obligado tributario a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

Sin embargo, el artículo 142.3 de la LGT, establece una singular prerrogativa: "Excepcionalmente, y de forma motivada, puede requerirse la comparecencia personal del obligado tributario en los procedimientos de inspección, cuando así lo exija la naturaleza de las actuaciones a realizar".

Ello nos acerca a la sentencia del TS de 8 de abril de 2024 -Rec. núm. 9079/2022-, de la que puede extraerse que la indispensabilidad de la presencia del administrador único de la sociedad radicaba en su conocimiento del funcionamiento de la empresa dentro de su actividad.

Al parecer, era imprescindible para formularle preguntas sobre cómo se realizaban los procesos administrativos y profesionales, tanto con los clientes como con los proveedores de servicios, así como la forma de gestionar los diversos centros de trabajo en los que actuaba el administrador y socio único, que podía contestar como tuviese por conveniente, precisamente por ser quien mejor conocía las respuestas, como lo acreditaría el hecho de que el representante compareciente no supo responder a varias preguntas que realizó la inspección sobre el funcionamiento de la empresa -lo que se habría resuelto mediando una contestación posterior, tras el oportuno contraste, como tantas veces ocurre-.

La renuencia del administrador interpelado es correspondida con una sanción de 15.000 euros a la sociedad, apoyada en el artículo 203.1 c] de la LGT por la comisión de infracción tributaria consistente en ofrecer resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, que se entiende producida cuando el sujeto infractor, debidamente notificado al efecto, haya realizado actuaciones tendentes a dilatar, entorpecer o impedir las actuaciones de la Administración tributaria en relación con el cumplimiento de sus obligaciones. Entre otras: "La incomparecencia, salvo causa justificada, en el lugar y tiempo que se hubiera señalado".

Nada que objetar a la imputación de infracciones tributarias a personas jurídicas, considerando el contenido patrimonial de la sanción, que puede ser asumida por aquellas -societas delinquere non potest, sed puniri potest-, pero afloran dudas sobre la conexión entre el título y el presupuesto normativo, atendiendo a la incomparecencia exigida en el tipo, pues una cosa es asumir que la ausencia del elemento volitivo en la ficción societaria no impide un reproche directo anudado a una protección eficaz del bien jurídico tutelado, y otra discernir a quién atribuir una conducta que integra objetivamente la infracción de referencia.

Es cierto, como afirma Jesús Alfaro, que la personalidad jurídica supone el derecho de las personas físicas a actuar en el tráfico como un centro unificado de imputación -un patrimonio separado- independiente de quienes forman la organización, lo que explica la capacidad de la sociedad para actuar en el tráfico en su propio nombre, ostentando capacidad de obrar, de modo que la actuación de sus órganos supone una declaración de voluntad jurídicamente atribuible a la persona jurídica, como también es verdad que la infracción se refiere a un comportamiento refractario respecto de sus propias obligaciones tributarias, lo que induce a confusión -al menos a quien suscribe, habitante entre limitaciones-.

No parece cuestionable el apriorismo: quién gestiona o dirige un negocio conoce bien su funcionamiento, pero -de nuevo la mala leche de la conjunción adversativa- no queda tan claro si, disponiendo la Administración de 18 meses para realizar la inspección, con carácter general -artículo 150.1 de la LGT- y de medios omnipotentes, la actuación supera un juicio de proporcionalidad: idoneidad, necesidad y equilibrio entre los intereses en conflicto; lo que engarza con la suficiencia de la motivación, que en el raquítico entendimiento de este servidor, no termina de advertirse idónea para soportar el grado de excepcionalidad que caracteriza a la medida, pudiendo incurrir, caso de malinterpretarse expansivamente, en una proscrita manifestación injustificada de poder -sit pro ratione voluntas-, rayano en lo arbitrario.

Profesor asociado de Derecho Financiero y Tributario en la Universidad Complutense. Abogado, socio de Koana Labs