La duración del proceso de promoción y construcción inmobiliaria y los riesgos asumidos por las empresas dedicadas a la promoción inmobiliaria determinan que, en ocasiones, se produzcan transmisiones de edificaciones que no se corresponden con la transmisión negocial habitual, esto es: que la empresa promotora transmita las edificaciones a los clientes finales una vez finalizadas la obras, obtenidas todas las licencias y realizadas las correspondientes visitas previas y repasos.
En ocasiones, y en el marco de la crisis inmobiliaria sufrida hace unos años, fue habitual que los proyectos inmobiliarios quedaran parados, se transmitieran a mitad del proceso de edificación o incluso que fuera objeto de daciones en pago.
En este contexto, y dada la gran incidencia que tienen los impuestos indirectos en la actividad inmobiliaria, una de las cuestiones más discutidas es en qué momento puede considerarse que una edificación se encuentra terminada ya que ese punto marca qué tipo de gravamen es aplicable a las transmisiones sujetas al IVA. Además, resulta relevante a los efectos de determinar si se agota el concepto de primera transmisión de la edificación de cara a la tributación de las ulteriores transmisiones.
Pues bien, la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de enero de 2025 (ECLI:ES:TS:2025:299) ha analizado la cuestión de si, para que un edificio o parte de él pueda calificarse como apto para su utilización como vivienda, es imprescindible que en el momento de la entrega o puesta a disposición del adquirente cuente con cédula de habitabilidad, licencia de primera ocupación o autorización administrativa o si, por el contrario, basta con que el edificio ya estuviera completamente terminado en el momento de la entrega o puesta a disposición del adquirente de na edificación que pueda calificarse como vivienda.
El Tribunal Supremo define vivienda como aquel espacio físico donde el ser humano puede, permanentemente, desarrollar sus actividades vitales -de ahí, "vivienda"- al resguardo de agentes externos.
El Tribunal Supremo sitúa el centro de la controversia en si es necesaria la obtención de una cédula de habitabilidad, licencia de ocupación o licencia administrativa para poder calificar una edificación como vivienda partiendo de una condición previa, que la edificación se encuentre terminada.
Si no se ha producido la conclusión de las obras, momento que la STS de 17 de septiembre de 2019 fija en el momento de expedición del certificado final de obra, no puede procederse al análisis de la segunda condición, la calificación administrativa como vivienda. De hecho, si no han concluido las obras, la transmisión de la edificación sigue el régimen del suelo sobre el que se asienta.
Además, se exige que pueda acreditarse la aptitud para el destino a «habitación o moradas de una persona física o familia, constituyendo su hogar o sede de su vivienda doméstica». Pero, la aptitud se define no sólo en función de las características objetivas del diseño y construcción del edificio sino teniendo en cuenta el destino legal posible.
Ahora bien, según el Tribunal Supremo, ello no exige disponer en ese momento de una cédula de habitabilidad, licencia de ocupación o autorización semejante, pues la aptitud de la utilización como vivienda se desprende de las características objetivas del diseño y construcción del edificio, en conjunción con el destino legal posible en cuanto debe estar dedicado a satisfacer la necesidad de vivienda.
Por tanto, el concepto de vivienda a los efectos del tipo reducido del IVA se utiliza desde una perspectiva objetiva, es decir, desde la noción de un edificio o parte de él apto para servir de alojamiento permanente a las personas físicas. Quedan fuera del concepto de vivienda los apartamentos turísticos, pues en ningún caso pueden integrarse en la vocación que persigue un edificio de destinarlo a suplir las necesidades de la vivienda.
La aplicación del tipo reducido no depende de que sea una vivienda habitual o no lo sea, depende simplemente, de que sea una vivienda y no un local comercial u otro anexo tal como se señala en el precepto y, por tanto, está destinado a ser la morada de una persona física o su familia.
Esto implica que es irrelevante que la vivienda con posterioridad a su compra permanezca ocupada o desocupada ni tampoco de que posteriormente obtenga la cédula de habitabilidad.
La aptitud de un edificio para su utilización como vivienda es una circunstancia de carácter objetivo, que como tal podrá acreditarse caso por caso por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, entre los que se debe incluir como una de las formas de acreditación, el otorgamiento de la cédula de habitabilidad, pero no es la única forma de hacerlo.
Se aprecia, por tanto un antiformalismo en la doctrina del Tribunal Supremo para calificar un inmueble como vivienda que también debería apreciarse a los efectos de delimitar la frontera entre inmueble en construcción e inmueble terminado por cuanto y conforme a la doctrina fijada ambas calificaciones: inmueble terminado y vivienda, se consolidarán en el mismo momento, esto es, aquel en el que una edificación esté terminada y sea apto para servir de alojamiento permanente a las personas físicas.
El momento de finalización efectiva de las obras, susceptible de ser acreditado de cualquier forma y especialmente con el certificado final de obra, pero no exclusivamente, determinará el momento a partir del cual se deberá aplicar el tipo reducido en la transmisión de este tipo de inmuebles.
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