El fallecimiento de un contribuyente obliga a presentar la declaración a sus sucesores y permite tanto solicitar la devolución como afrontar las deudas tributarias acumuladas en el ejercicio o en ejercicios anteriores.
El incremento de fallecimientos de personas por el coronavirus ha disparado las consultas de los herederos a los asesores fiscales sobre la forma de declarar el Impuesto sobre la Renta (IRPF) y las obligaciones de pago o de percepción de cantidades a devolver en el ejercicio.
Exención de la prestación
Las prestaciones por fallecimientoson, en general, un rendimiento del trabajo sujeto a tributación por el IRPF, no obstante, la normativa considera exentas "las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos".
Es preciso tener en cuenta que se consideran, a los efectos de la declración, como rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo: con reducción del 30%, las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite declarado exento, como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos.
En el contrato de seguro que combina la contingencia de supervivencia con las de fallecimiento y el capital percibido corresponde a la contingencia de supervivencia, puede detraerse la parte de las primas satisfechas que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento, siempre que, durante toda la vigencia del contrato, el capital en riesgo sea igual o inferior al 5% de la provisión matemática.
Herederos obligados
Los contribuyentes fallecidos en 2021 están obligados siempre que hayan obtenido rentas y superen los límites establecidos en la obligación de declarar.
Los importes que determinan la existencia de la obligación de declarar, se aplican en sus cuantías íntegras, con independencia del número de días que comprenda el período impositivo del fallecido, y sin que proceda su elevación al año.
El número de fallecidos en España ronda los 430.000 anuales (493.776 defunciones en 2020, último año con datos oficiales publicados ), según los datos del Instituto Nacional de Estadística (INE), lo que da idea de la importancia que para las familias tiene este asunto.
Son los sucesores del fallecido, los herederos, los que quedan obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes por el IRPF, pero con exclusión de las sanciones que pudieran habérsele impuesto por la Administración tributaria.
Los herederos deben presentar la declaración del fallecido en la modalidad individual e integrar las rentas obtenidas hasta el momento de su fallecimiento, realizando el pago de la deuda resultante.
En caso de resultado a devolver, para tramitar la devolución deberá aportarse la documentación justificativa, por los sucesores del fallecido, a través de registro presencial o telemático.
Ejercicio inferior al año
El plazo de presentación de declaraciones con período inferior al año natural es el mismo que las del resto de declaraciones. En el caso de contribuyentes fallecidos durante 2021, en el IRPF se generan los derechos en la fecha del fallecimiento y el periodo impositivo, por tanto es inferior al año natural.
El período impositivo es inferior al año natural es cuando se produce el fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de diciembre, finalizando entonces el período impositivo y devengándose en ese momento el impuesto.
Declaración conjunta
En el supuesto de fallecido integrante de una unidad familiar, los restantes miembros de la misma pueden optar por la tributación conjunta, pero sin incluir las rentas del fallecido. La declaración de aquél debe presentarse exclusivamente en la modalidad individual.
Servicios de ayuda de la Aeat
Los herederos pueden utilizar todos los servicios de ayuda que la Aeat pone a disposición de los contribuyentes para realizar la declaración, pero con las peculiaridades relativas a los sistemas de identificación y a la justificación de la condición de herederos.
Así, por ejemplo, éstos pueden solicitar hora para hacer la declaración en las oficinas de la Aeat. La cita se concertará a nombre de la persona fallecida.
Solo los herederos pueden acudir a las oficinas a confeccionar la declaración, debiendo acreditar su condición de herederos y aportando la documentación necesaria para confeccionar la Renta del fallecido y en su caso gestionar la devolución, si este fuera el resultado de esta.
En el caso de declaración a través del sistema de ayuda telefónica, la cita se concierta a nombre de la persona fallecida. En la llamada se solicita la identificación del heredero que realiza la llamada, así como el NIF, nombre y apellidos y la referencia de la persona fallecida, que deberá obtenerse previamente en el servicio RENØ. En este servicio se confeccionará o modificará y, en su caso, se presentará la Renta 2020 del fallecido.
Bloqueo de la identificación
Los herederos de una persona fallecida no pueden utilizar el certificado electrónico o Cl@ve PIN del fallecido para identificarlo y así cumplir con sus obligaciones fiscales, puesto que estos quedan bloqueados con el fallecimiento del contribuyente. Lo que sí que pueden utilizar es el servicio RENØ, con los mismos datos que se exigen a los demás contribuyentes para obtener los datos fiscales de los causantes con la casilla 505 de la Renta 2020 del fallecido.
Por otra parte, si el fallecido no hubiera presentado su Renta 2020 y, por tanto, no tuviera la casilla 505, se solicitará el IBAN de una cuenta bancaria de titularidad del fallecido.
Deudas del fallecido
El artículo 39 de la Ley General Tributaria (LGT) establece que, a la muerte del contribuyente, las obligaciones tributarias pendientes se transmiten a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil en cuanto a la adquisición de la herencia.
El mismo artículo precisa a continuación que en ningún caso se transmiten las sanciones. Tampoco se transmite la obligación del responsable salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivación de responsabilidad antes del fallecimiento.
En consecuencia, y salvo esta excepción prevista en la Ley las deudas del fallecido se transmiten en la misma situación en que se encontraban en el momento del fallecimiento del obligado a su pago, y así se regula en el artículo 177 de la LGT que señala que fallecido cualquier obligado al pago de la deuda tributaria, el procedimiento de recaudación continua con sus herederos y, en su caso, legatarios, sin más requisitos que la constancia del fallecimiento de aquél y la notificación a los sucesores, con el requerimiento del pago de la deuda tributaria y las costas pendientes del causante.
Devolución al cónyuge
Un dato muy importante que los herederos deben tener en cuenta es que el 50% de la devolución del IRPF de la persona fallecida le corresponde al cónyuge superviviente en el supuesto de que se trate de personas casadas que mantuvieron el régimen de gananciales.
En una consulta vinculante publicada la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda (V0223-15), de 21 de enero de 2015, se explica que corresponde al exceso de los pagos a cuenta de los contribuyentes -retenciones e ingresos a cuenta o pagos fraccionados- sobre la cuota líquida total de dicho impuesto.
Es decir, el importe a devolver es una parte de las rentas obtenidas por los contribuyentes en el periodo impositivo que fueron ingresadas en Hacienda y que procede devolver al haber ingresado un importe superior a la cuota líquida del impuesto.
El artículo 1.347 del Código Civil (CC) regula que el importe de la devolución del IRPF que corresponde a cualquiera de los cónyuges en régimen de sociedad de gananciales es un derecho de crédito que tiene carácter ganancial, ya que o bien tiene su origen en el trabajo o la industria de cualquiera de los cónyuges, o bien deriva de frutos, rentas o intereses producidos por bienes privativos o gananciales.
Estima Tributos que en cualquiera de los casos, se trata de bienes gananciales según el Código Civil; y ello, con independencia de que los cónyuges hayan presentado declaración conjunta o individual.
Por lo tanto, al constituir la devolución del IRPF del cónyuge fallecido, un derecho de crédito de carácter ganancial, el cónyuge superviviente tiene derecho al cobro del 50% del mismo.
Fraccionamiento de las deudas
Las rentas pendientes de imputación deben integrarse en la base imponible del último período impositivo que deba declararse por el IRPF. Por ello, los sucesores del causante o el contribuyente pueden solicitar el fraccionamiento de la parte de deuda tributaria que corresponde a dichas rentas.
El fraccionamiento se rige por las normas previstas por el Reglamento General de Recaudación, pero teniendo en cuenta que las solicitudes deben formularse dentro del plazo reglamentario de declaración.
El solicitante debe ofrecer garantía en forma de aval solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
Modalidad individual
Como ya hemos visto, los herederos deben presentar la declaración del fallecido en la modalidad individual e incluir las rentas obtenidas hasta el momento de su fallecimiento, realizando, en su caso, el pago de la deuda que resulte.
Ahora bien, si el resultado de dicha declaración sale a devolver, para tramitar la devolución y obtener el pago, los sucesores del fallecido deben cumplimentar el impreso modelo H-100 (Solicitud de pago de devolución a herederos), disponible en la Sede Electrónica de la Aeat, en la dirección electrónica https://www.agenciatributaria.gob.es. De esta forma, se debe acceder a través de la ruta: Todos los trámites/ Impuestos y tasas/ Otros/ Devoluciones a sucesores de personas físicas. Junto con la solicitud se les a a exigir que aporten una determinada documentación.
Documentación necesaria
Así, para importes inferiores o iguales a 2.000 euros, es preciso aportar certificado de defunción; libro de Familia completo; certificado del Registro de Últimas Voluntades; y testamento, si figura en el certificado de últimas voluntades.
En el caso de que haya varios herederos y se desee que el importe de la devolución sea abonado a uno de ellos, será necesario presentar una autorización escrita y firmada con fotocopia del DNI de todos y cada uno de ellos. Y, finalmente, hay que aportar el certificado bancario de titularidad de la cuenta a nombre de las personas que van a cobrar la devolución del IRPF.
Cuando importes superiores a 2.000 euros, además de esta documentación es obligado incluir en la documentación el justificante de haber declarado en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones el importe de la devolución del IRPF.
En el caso de existir varios herederos y que el medio de pago elegido sea la transferencia, se precisa el certificado bancario de titularidad de la cuenta a nombre de todos los herederos o, en su caso, un poder notarial a favor de ellos.
Sin obligación de declarar
Un caso mucho más numeroso que el de los sucesores de personas fallecidas es el de los contribuyentes sin obligación de declarar, pero que quieren recuperar devoluciones pendientes de cobro de la Agencia Tributaria correspondientes al ejercicio de 2020.
En estos casos, aunque no les resulte exigible la presentación de una declaración con resultado a ingresar, sí están obligados, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 65 del Reglamento del IRPF, a la presentación de la correspondiente declaración, cuando soliciten la devolución derivada de la normativa del IRPF que, en su caso, les corresponda.
El artículo 66.1 del Reglamento establece que, a liquidación provisional que pueda practicar la Aeat no puede implicar a cargo del contribuyente que no está obligado a presentar declaración ninguna obligación distinta de la restitución de lo previamente devuelto más el interés de demora que le corresponda.
Para determinar el importe de la devolución que proceda realizar al contribuyente no obligados a declarar, deben tenerse en cuenta, además de los pagos a cuenta efectuados por él, la deducción por maternidad y las correspondientes a familia numerosa, por personas con discapacidad a cargo o por ascendiente separado legalmente con dos hijos o sin vínculo matrimonial a que, en su caso, tengan derecho.
Atrasos salariales
En los datos fiscales que la Aeat facilita al contribuyente se comunican de forma separada los rendimientos del trabajo en concepto de Atrasos. Estas cantidades deben imputarse a los períodos impositivos en que fueron exigibles, practicándose la correspondiente autoliquidación complementaria.
Esta autoliquidación complementaria no comporta sanción ni intereses de demora ni recargo alguno, si se presenta en el plazo que media entre la fecha en que se perciban los atrasos y el final del plazo inmediato siguiente de declaraciones.
Así, si los atrasos se perciben entre el 1 de enero y el inicio del plazo de presentación de la declaración de IRPF 2021 (hasta 2 de abril de 2022 incluido) la complementaria debe presentarse en dicho año antes de finalizar el plazo de presentación de declaraciones del ejercicio 2021 (hasta el 30 de junio de 2022), salvo que se trate de atrasos del ejercicio 2021 en cuyo caso se incluirán en la propia declaración de dicho ejercicio. Si se perciben tras al inicio del plazo de presentación de la declaración de Renta 2021 (a partir de 3 de abril de 2021), la autoliquidación complementaria deberá presentarse en el plazo existente entre la percepción de los atrasos y el final del plazo de declaración del ejercicio 2019.
Justificante de la falta de rentas
A veces, aunque no se vaya a recibir una devolución económica, conviene presentar la declaración de renta sin estar obligado, como ocurre cuando se solicita una beca de estudios, un subsidio por desempleo, la Renta Activa de Inserción (RAI) o el Programa de Activación para el Empleo (PAE).
En estos casos es necesario acreditar la inexistencia de renta. Y la declaración de IRPF es la prueba que piden para acreditar esta falta. Además, se puede solicitar un certificado de IRPF en el que conste toda la información relativa a la declaración de Renta del ejercicio fiscal, a través de Internet, tanto si se dispone de identificación electrónica (certificado electrónico, DNI electrónico, Cl@ve PIN) como sin ella, con número de referencia.
Si el contribuyente no ha presentado declaración y no estaba obligado a presentarla, según los datos en poder de la Aeat, se expide un certificado negativo de Renta, que incluye las imputaciones que le constan.
Entre en la 'Solicitud de un certificado tributario de IRPF' disponible en el apartado 'Certificaciones' de la Sede Electrónica. Utilice el enlace 'Solicitud y recogida inmediata', ya que en cualquier caso supone la generación automática del certificado tributario si se dan los requisitos para su obtención.
