Cuando una entidad deja de formar parte de un grupo consolidado y la base imponible negativa, que corresponde a la pérdida que generó la corrección de valor de la participación en cartera fue compensada con las bases imponibles positivas de otras entidades del Grupo, no se puede incorporar la eliminación en la base anual del Impuesto sobre Sociedades.
En estos casos, el origen de las incorporaciones realizadas por la entidad no deriva del capítulo de operaciones internas, sino que llegan por la depreciación de las participaciones accionariales en varias sociedades del grupo que sufrieron pérdidas, cuyo tratamiento tributario es distinto.
La ponente, la magistrada Córdoba Castroverde, entiende que se trata más bien de una eliminación del capítulo de InversiónFondos Propios, a la que es aplicable el artículo 27.3 del Real Decreto 1815/1991, por el que se aprueban las Normas para formulación de las Cuentas Anuales Consolidadas, que se refiere a las eliminaciones de las correcciones valorativas relativas a las participaciones intragrupo, que sólo deben anularse, es decir, incorporarse cuando la corrección de valor se anule por haber desaparecido la causa que la motivó (artículo 39.4 del Código de Comercio), o sea, cuando los beneficios posteriores compensen las pérdidas que la motivaron.
Considera la sentencia que entender lo contrario supondría, como estima la Inspección, el cómputo por partida doble de una misma pérdida, aunque en diferente ejercicio: primero, en aquel en que la pérdida se produjo en la participada y después, en el ejercicio en que ésta sale del Grupo.
La sentencia basa sus consideraciones en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que en su artículo 85 (71 en la actualidad) se establece que la base imponible del grupo se determina sumando las bases imponibles de todas las empresas del grupo, las eliminaciones y las incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejercicios anteriores.
Ya, en el artículo 87.3, de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, redacción dada por la Ley 34/2001 , se trataba de forma clara esta cuestión, al establecer que se debe practicar la incorporación de la eliminación de la corrección de valor de la participación de las sociedades del grupo fiscal cuando las mismas dejen de formar parte del grupo fiscal y asuman el derecho a la compensación de la base imponible negativa correspondiente a la pérdida que determinó la corrección de valor.
Además, señala que no se incorporará la reversión de las correcciones de valor practicadas en períodos impositivos en los que la entidad participada no formó parte del grupo fiscal, pues esta norma admite la incorporación de la eliminación antes practicada cuando las pérdidas de la participada que sale del grupo no se pudieron compensar con los beneficios de las demás integrantes de éste mientras perteneció a él.
Así, en estos casos, se evita que se compute doblemente la pérdida; de forma que, si la sociedad que sale del grupo, tras ello no vuelve a obtener beneficios.
Análisis del caso
En el caso en litigio, el Grupo Consolidado realizó una eliminación negativa por importe de 8.7 millones de euros por dotaciones a provisiones de fondos propios de empresas del grupo en las cuales la entidad que dota o aplica la provisión es la entidad dominante y la sociedad emisora de las acciones ha sido la entidad dominada que ha dejado de formar parte Grupo Consolidado. La inspección entiende, como esta sentencia se lo reconoce que no procede realizar esta eliminación negativa.
Por otro lado, el grupo realizó una eliminación negativa en la declaración consolidada por importe de 3,2 millones de euros correspondiente a correcciones en la suma de las bases imponibles incluidas en la declaración consolidada del grupo y que se debían a provisiones por participaciones en fondos propios de empresas del grupo en las cuales la que dotaba la provisión era una sociedad dominada y las emisoras otras dominadas, que dejaron de formar parte del grupo en ese mismo ejercicio.
El Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), al contrario que la Inspección, estimó en parte la reclamación del grupo consolidado al aceptar la procedencia de la incorporación de las eliminaciones practicadas como consecuencia de la provisión de cartera en el supuesto de entidades que abandonaron el grupo de consolidación fiscal. (TS, 16-2- 2011).
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