El Tribunal Supremo ha rechazado la doctrina judicial conocida como del 'tiro único' de Hacienda. La Sala de lo Contencioso-Administrativo establece que, en caso de que una liquidación tributaria sea anulada por incurrir en defectos de fondo, materiales o sustantivos, la Administración puede liquidar de nuevo, siempre que su potestad no haya prescrito y no se retrotraigan las actuaciones.
El rechazo del Tribunal Supremo supone que la Agencia Tributaria tendrá una segunda oportunidad para cobrar un tributo en litigio, en cuya liquidación haya cometido algún defecto de forma que en la actualidad le impediría reclamar.
En sentencia de 29 de septiembre de 2014, la Sala de lo Contencioso-Administrativo establece que, cuando una liquidación tributaria sea anulada por incurrir en defectos de fondo, materiales o sustantivos, la Administración puede liquidar de nuevo, siempre que su potestad no haya prescrito y no se retrotraigan las actuaciones.
El texto descarta, además, que quepa hablar de "privilegio exorbitante" de Hacienda, pues "no se le otorga una ventaja injustificada, sino una habilitación para hacer cumplir el mandato que el constituyente incorporó en los artículos 31.1 y 103.1 de la Constitución".
La sentencia cuenta con dos votos particulares de tres magistrados (Frías Ponce, Martínez Micó y Garzón Herrero) de los siete que componen la Sala del Alto Tribunal.
Facultad no absoluta
No obstante, la sentencia concluye que "con independencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues este Tribunal Supremo viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error".
El ponente, el magistrado Huelin Martínez de Velasco, determina el criterio a seguir en estas situaciones, tras existir contradicción entre las doctrinas de las sentencias d la Audiencia Nacional y el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña sobre la materia.
Huelin aduce que "no compartimos las posiciones que conducen a interpretar que la Administración está obligada a acertar siempre, de modo que si se equivoca (por mínimo que sea el yerro) pierde la posibilidad de liquidar el tributo, aun cuando su potestad siga viva, porque carecen de sustento normativo que las avale, tanto ordinario como constitucional".
Dice que dicho principio constitucional no conlleva la prohibición de que, ejercitada una potestad administrativa y anulado el acto a través del que se manifiesta, dicha potestad no pueda ejercitarse ya.
No se trata de que la Administración corrija sus actos viciados de defectos materiales hasta "acertar", sino de que, depurado el ordenamiento jurídico mediante la expulsión del acto viciado, Hacienda, en aras del interés general ejerza la potestad que el legislador le ha atribuido si se dan las condiciones que el propio ordenamiento jurídico prevé para ello, con plenas garantías de defensa del contribuyente.
Razona que de no ser así, se opondrían al principio de eficacia administrativa (artículo 130.1 de la Constitución) y al logro de un sistema tributario justo en el que cada cual ha de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica.
Recuerda Huelin que la eventual retroacción de actuaciones constituye un instrumento previsto para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte preciso desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión. Se trata de subsanar defectos formales.
En el caso Hacienda, si no ha habido ninguna quiebra formal y la instrucción está completa (o no lo está por causas exclusivamente imputables a ella), no cabe retrotraer para que la Inspección rectifique la fundamentación jurídica indebida de su decisión. Es decir, "no cabe la retroacción de actuaciones cuando se anula una liquidación tributaria por razones sustantivas, materiales o de fondo", afirma Huelin.
Sin embargo, el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento
Una vez anulada una liquidación en la vía Económico-Administrativa por razones de fondo, Hacienda puede liquidar de nuevo, siempre que su potestad no haya prescrito. La jurisprudencia niega efectos interruptivos de la prescripción a los actos nulos de pleno derecho -sentencias de 20 de enero de 2011 y 24 de mayo de 2012-.
Además, la sentencia concluye que no estorba recordar que la solución se ofrece distinta cuando el acto tributario sea sancionador, pues en tal caso la posibilidad de, una vez anulado el castigo, imponer uno nuevo chocaría frontalmente con el principio ne bis in idem (no dos veces lo mismo), en su dimensión procedimental, como se indica en las sentencias del TS de 7 de abril de 2014 y 11 de abril de 2014.
Votos particulares
Frías Ponce, en su voto discrepante, señala que mantener el criterio de no interrupción de la prescripción implica que Hacienda siempre tiene plazo para volver a liquidar, aunque haya transcurrido el de cuatro años, porque como se impugnó la liquidación, aunque la reclamación hubiera tenido éxito, la Administración puede volver a actuar al haberse interrumpido la prescripción con el recurso.
Garzón Herrero, por su parte, mantiene que "cuando el cambio se produce en elementos esenciales, identificativos, de la obligación inicial, la interrupción de la prescripción efectuada sobre la prescripción de la obligación inicial no puede operar sobre la obligación modificada. Y ello por la elemental consideración de que la obligación segunda, al afectar a un elemento esencial de la primera, es una obligación distinta de aquélla".
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