¿El Covid-19 puede alterar las reglas de la residencia fiscal en los Estados? La OCDE ha invitado a los Estados a aclarar la cuestión y los Estados que han tomado medidas tienden al proteccionismo de sus contribuyentes, lo que puede provocar conflictos internacionales entre los contribuyentes desplazados
¿El Covid-19 me hace ser residente de nuevo en España?.
Esta es la pregunta que puede hacerse cualquier persona que como consecuencia del COVID-19 ha tenido que variar temporalmente su residencia, sin fecha final a la vista, ya sea porque le ha sobrevenido el confinamiento o la obligación de respetar una cuarentena en su lugar de vacaciones, o bien por contagiarse en nuestro país durante un desplazamiento profesional, o sencillamente por verse obligado a regresar a España para cuidar de sus familiares más allegados.
De todos es conocido que la Ley 35/2006 (Ley IRPF) considera residentes fiscales en España a aquellos ciudadanos que permanecen en territorio español durante más de 183 días al año y/o tienen el centro de intereses vitales en España, por lo que es de especial interés para determinados ciudadanos saber si los días que voluntaria o forzosamente están pasando en nuestro país como consecuencia de la crisis sanitaria entran dentro del cómputo de los 183 días, máxime ante la incertidumbre que en estos momentos tenemos respecto de un eventual alargamiento del estado de alarma.
Imaginemos el caso de un cantante español, que vive habitualmente en Miami, y que es residente fiscal en EE.UU., que tenía prevista una gira por España para presentar su nuevo disco durante los cuatro últimos meses del año.
La suma del tiempo de la gira a la permanencia en España para cuidar de sus padres enfermos por COVID- 19 durante varias semanas del mes de febrero más el hecho de que le ha sobrevenido la declaración del estado de alarma y ha tenido que quedarse durante los meses de marzo y abril, hacen que su pasaporte indique un periodo de permanencia en nuestro país de más de 183 días. ¿Se convierte por ello en residente fiscal en España?
O bien el caso de un directivo español de una multinacional rusa, que lleva 4 años residiendo con su familia en Moscú preparándose para ser CEO de la filial en España, y que tenía previsto empezar a residir en nuestro país a principios del mes de agosto, ¿se convierte en residente fiscal si en una reunión en España durante el mes de marzo se contagia y entre hospitalización y cuarentena pasa más de 50 días extra en España?
El marco legal en el que nos encontramos a día de hoy y la ausencia de pronunciamientos expresos por parte de la AEAT a este respecto, nos permiten con buena lógica imaginar el eventual escenario de una comprobación fiscal por parte de la Agencia Tributaria en el que se considere tanto al directivo como al cantante residentes fiscales en España, por muy excepcional e incontrolable que sea la situación derivada del confinamiento por el Covid-19.
En la defensa de ese contribuyente, lo primero a analizar sería si mantiene la condición de residente en el país donde venía residiendo fiscalmente, en cuyo caso deberíamos aplicar, si existe, el Convenio de doble imposición entre España y ese otro Estado.
El modelo de Convenio de la OCDE, que sirve de base para la mayoría de convenios de doble imposición, establece como criterios para dirimir la residencia en caso de conflicto entre dos países los siguientes:
1. El país donde el contribuyente tenga una vivienda permanente a su disposición.
2. Si tuviese en los dos, que en nuestro ejemplo sería probable, el Estado de residencia sería aquél en que el contribuyente residente tuviese relaciones económicas y personales más estrechas, lo que es conocido como el centro de intereses vitales. Es frecuente que este punto sea objeto de disputa por parte la AEAT al computar tanto las relaciones personales como económicas.
3. Si no se consiguiese acreditar un país con intereses vitales mayores que el otro, se consideraría residente del Estado donde vive habitualmente.
4. Finalmente, en caso de que no se pudiese determinar, el Estado de residencia sería el Estado de donde sea nacional el contribuyente, quedando el común acuerdo entre ambos países como cláusula de cierre si no concurre esta última.
Sin entrar en el estudio del centro de intereses vitales y sin analizar en detalle por la inmensa casuística que tienen las ausencias esporádicas para computar la residencia habitual, es fácil imaginar que en el seno de una Inspección de Hacienda, la Administración computara los días de confinamiento en nuestras viviendas como de residencia en España a efectos de calcular la residencia habitual, dejando al contribuyente en una situación de clara indefensión por tratarse de una circunstancia extraordinaria y con limitación a la circulación de los ciudadanos.
Por ello, es especialmente interesante la nota que la OCDE publicó el pasado 3 de abril analizando esta situación. En la misma, se analizan las implicaciones que el COVID-19 puede tener en la consideración de establecimientos permanentes, trabajadores transfronterizos, lugar de dirección efectiva de empresas y de residencia fiscal de personas físicas.
En lo referente a la residencia de las personas físicas, la OCDE entiende que, a efectos de aplicar el Convenio de doble imposición entre dos países, si la causa para determinar que un contribuyente es residente en un país son los días de residencia provocados por el COVID, dicho contribuyente no puede ser residente fiscal de ese país.
Hay quien ya ha interpretado que la OCDE da a entender que dichos días no deberán ser computados a efectos de la residencia fiscal. No obstante, del literal de la nota de la OCDE no se desprende esto, sino que insta a los Gobiernos de la OCDE a tomar medidas para aclarar este punto y, en todo caso, entiende que no hay que atender a días de permanencia, sino que lo que procede es analizar la duración, regularidad de las estancias y de las rutinas de la vida del contribuyente en un periodo más amplio, teniendo claras las circunstancias excepcionales de la situación actual.
Pues bien, hasta la fecha, los únicos países que han tomado medidas a este respecto han sido:
· Reino Unido: no se tienen en cuenta como días fuera de UK las ausencias provocadas por el Covid-19, teniendo la consideración de ausencias esporádicas.
· Irlanda: protege la residencia de las sociedades en Irlanda en el ámbito de la sede de dirección efectiva por ausencia del administrador.
· Australia: protege tanto los establecimientos permanentes como las sedes de dirección efectivas de sociedades.
Como puede observarse del análisis de estas medidas, los Estados son claramente proteccionistas de la residencia de los contribuyentes que ya tenía el país antes de la crisis sanitaria y del confinamiento, y lo que desde luego sí hacen es otorgar seguridad jurídica a sus residentes fiscales, seguridad que en este momento no tenemos en España cuando alguien se pregunta, ¿el Covid-19 me hace ser residente fiscal en España de nuevo?.
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