El Supremo corrige la doctrina de la Audiencia Nacional sobre el tiempo de que dispone la Administación para iniciar un procedimiento sancionador. Tanto si el actuario hace constar que no hay motivos para iniciar el proceso como si se guarda silencio, el plazo debe darse por agotado, con el fin de evitar su dilación injustificada.
En caso de que la Administración considere que debe sancionar a un contribuyente, en relación a su declaración del IRPF, el plazo fijado para iniciar el procedimiento sancionador se agotará tanto cuando se haga constar en el acta de inspección la improcedencia de iniciar actuaciones, como cuando se guarde silencio. En caso contrario, la decisión de abrir el expediente podría dilatarse injustificadamente, generándose inseguridad jurídica de cara al ciudadano.
El Tribunal Supremo, en esta sentencia dictada por el magistrado ponente Fernández Montalvo, acota así el tiempo de que dispone la Administración para reclamar sanciones al contribuyente, mostrándose contrario a la doctrina de la sentencia impugnada, dictada por la Audiencia Nacional (AN). Así, la cuestión estriba en cómo debe interpretarse el plazo máximo que recoge el artículo 49.2 j) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RGIT).
En este precepto se establece que el acta de inspección -en la que se prepara la liquidación tributaria- debe indicar que no hay motivos para abrir un procedimiento sancionador. Se dice, además, que si transcurren los plazos previstos para presentar el acta de conformidad o de disconformidad sin que se hubiera ordenado iniciar un procedimiento sancionador, éste no podrá iniciarse más tarde.
En este sentido, la AN interpretó que la caducidad del plazo a la que hace referencia el artículo "no resulta aplicable con carácter general", es decir, con independencia de que el actuario haya hecho o no figurar en el acta la ausencia de motivos para proceder a la apertura de un procedimiento sancionador.
Debe entenderse que sólo se aplica, según el fallo, en aquellos casos en que se haya hecho constar de forma expresa, por lo que si no se hace en ese momento, la Administración seguiría teniendo la opción de iniciar el procedimiento en los plazos que establece la Ley General Tributaria (LGT).
El Tribunal Supremo, sin embargo, se opone a esta doctrina, al considerar que, aunque la redacción de la norma no es clara, no se debe interpretar con literalidad el artículo que se discute, ya que en ese caso no se estaría teniendo en cuenta el espíritu y finalidad de la norma.
El "espíritu de la norma"
La sentencia, interpretando el precepto en estos términos, afirma que el origen del artículo, redactado por la disposición adicional primera del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre -que desarrolla el régimen sancionador tributario e introduce adecuaciones en el RGIT- es la separación de los procedimientos destinados a liquidar, por un lado, y a sancionar, por otro. De este modo, se dispone que la imposición de sanciones tributarias debe realizarse mediante un expediente distinto o independiente del instruido para la comprobación e investigación de la situación tributaria del infractor.
En este sentido, afirma el ponente que el objetivo es potenciar la seguridad jurídica de los contribuyentes y reforzar las obligaciones de la Administración tributaria, tarea que "se vería defraudada si, como mantiene la Audiencia Nacional, el plazo del artículo que se debate sólo resultara aplicable cuando el actuario hubiera hecho constar en el acta la procedencia de incoar el procedimiento sancionador, pero no cuando propusiera su inicio o guardara silencio sobre ello, supuestos en los que la decisión de abrir el expediente sancionador podría dilatarse".
El objetivo es tanto lograr una mayor rapidez en sus resoluciones, como completar las garantías de los distintos procedimientos.
Por ello, se entiende que se ha tratado de establecer un plazo máximo para que, en cualquier caso, la Inspección tributaria inicie el expediente sancionador. Un plazo preclusivo que, además, no tiene otro objetivo que asegurar al obligado tributario investigado que, tal y como ocurre cuando el acto administrativo contiene también una resolución sancionadora, una vez transcurrido el plazo para dictar la liquidación, laAdministración ya no pudiera acordar la imposición de medidas punitivas.
En caso contrario, recoge el fallo, se incrementaría la incertidumbre del contribuyente y se reforzaría de forma dramática el poder público para actuar en un campo en el que están comprometidos los derechos y garantías de tutela judicial efectiva a los que hace referencia el artículo 24.2 de laConstitución (STS, 22-12-2010).
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