El capítulo de las rentas por actividades económicas es el que mayor número de novedades incluye en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) en 2012.
Así, por nombrar algunos de los ejemplos más destacados, citaremos la limitación en la deducibilidad de los gastos financieros, modificación del límite máximo de la deducción del fondo de comercio y del inmovilizado; supresión de la libertad de amortización; o la prórroga de la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo, por citar algunos ejemplos.
Se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas "aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".
En concreto la ley recoge expresamente las siguientes actividades: actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
Ordenación por cuenta propia
Para que estos rendimientos se califiquen en este apartado de la tributación, debe llevarse a cabo una ordenación por cuenta propia del contribuyente de los medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Cuando el contribuyente ejerce actividades económicas y su participación en conferencias, coloquios o cursos se corresponda con materias relacionadas directamente con el objeto de la actividad, de manera que pueda entenderse que se trata de un servicio más de su actividad, o en los supuestos en que se intervenga como organizador de los cursos o se participe en los resultados prósperos o adversos que deriven de los mismos. De no ser así, serán rentas del trabajo.
Gastos financieros
El artículo 20 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece un límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio a la deducibilidad de los gastos financieros netos cuyo importe supere el millón de euros. Hasta este importe, los gastos financieros netos son deducibles.
También constituyen gasto deducible en el método de estimación directa las pérdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales derivados de las posibles insolvencias de los deudores, cuando a 31 de diciembre de 2012 hubiese transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación; el deudor esté declarado en situación de concurso o procesado por delito de alzamiento de bienes; o bien, las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
Por el contrario, no son deducibles las pérdidas, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía, por créditos adeudados o afianzados por entidades de derecho público o entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca; los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía; los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución; y los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa. Finalmente, tampoco son deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada.
Los titulares de empresas que realicen actividad productora pueden deducir el importe de dichas pérdidas, una vez transcurridos dos años desde la puesta en el mercado de las respectivas producciones. Antes del transcurso de dicho plazo también pueden ser deducibles si se prueba el deterioro.
Fondo de comercio
Este año es preciso distinguir entre las empresas de reducida dimensión y las que no lo son.
En el primer caso, es deducible el precio de adquisición originario del inmovilizado intangible por fondos de comercio, con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe (el 5%), siempre que deriven de una adquisición a título oneroso y que el adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades.
En el caso del inmovilizado intangible con vida útil indefinida, si se cumplen los requisitos anteriores y no se trata de fondo de comercio, el límite máximo de la deducción será la décima parte de su importe (el 10%) del inmovilizado intangible con vida útil indefinida.
Mientras tanto, los contribuyentes del IRPF que no tienen la consideración de empresas de reducida dimensión, para este ejercicio, la deducción fiscal del fondo de comercio derivado de adquisiciones de negocios tiene como límite anual máximo la centésima parte de su importe (el 1%).
En el caso del inmovilizado intangible con vida útil indefinida la deducción correspondiente está sujeta al límite anual máximo de la cincuentava parte de su importe (el 2%).
Libertad de amortización
Con efectos a partir del 31 de marzo de 2012, se ha derogado la disposición adicional undécima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que regulaba la libertad de amortización en elementos nuevos del activo material fijo afectos a actividades económicas, estableciendo para las cantidades pendientes de aplicar un régimen transitorio.
Las cantidades pendientes de amortizar podrán aplicarse con el límite del rendimiento neto positivo de la actividad económica a la que se hubieran afectado los elementos patrimoniales previo a la deducción de las cantidades pendientes y, en su caso, a la minoración del 5% por provisiones y gastos de difícil justificación prevista para la modalidad simplificada de estimación directa.
Para este ejercicio, aquellos contribuyentes que no hayan tenido la condición de entidad de reducida dimensión en los ejercicios en los que se realizaron las inversiones estarán sujetos para aplicar las cantidades pendientes unos límites.
Se limita al 40% del rendimiento neto positivo de la actividad económica a la que se hubieran afectado los elementos patrimoniales previo a la deducción de las cantidades pendientes por libertad de amortización con mantenimiento de empleo y, en su caso, a la minoración del 5% por provisiones y gastos de difícil justificación prevista para la modalidad simplificada de estimación directa.
El 20% del rendimiento neto positivo de la actividad económica a la que se hubieran afectado los elementos patrimoniales previo a la deducción de las cantidades pendientes por libertad de amortización sin mantenimiento de empleo y, en su caso, a la minoración del 5% por provisiones y gastos de difícil justificación prevista para la modalidad simplificada de estimación directa.
Cantidades pendientes
En el caso de que los sujetos pasivos tengan cantidades pendientes de aplicar por ambos regímenes de libertad de amortización, aplicará en primer lugar, y hasta que se agoten, las cantidades pendientes por libertad de amortización con mantenimiento de empleo, con el límite del 40% del rendimiento neto positivo de la actividad económica antes indicado.
En el mismo período impositivo, una vez aplicadas las cantidades pendientes por libertad de amortización con mantenimiento de empleo y siempre que éstas no superen el límite del 20% del rendimiento neto positivo de la actividad económica, se podrán aplicar las cantidades pendientes por libertad de amortización sin mantenimiento de empleo, hasta que se alcance el citado límite.
Estos límites también son aplicables a las inversiones que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, a las que resulte de aplicación cualquiera de los regímenes de la libertad de amortización.
Esta libertad de amortización tiene como consecuencia que en el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial el valor de adquisición se minora en el importe de las amortizaciones que hubieran sido deducibles de no haberse aplicado.
Además, el exceso entre el importe de las amortizaciones deducidas y el importe de las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles de no haberse aplicado a aquellas tendrá, para el transmitente, la consideración de rendimiento íntegro de la actividad económica en el período impositivo en que se efectúe la transmisión.
Las ganancias patrimoniales obtenidas en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente pueden resultar exentas, cuando el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de otra vivienda habitual o en la rehabilitación de aquella que vaya a tener tal carácter.
Imputación de rentas
La declaración y determinación del importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales deben efectuarse e imputarse al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial. En las operaciones a plazos o con precio aplazado el contribuyente puede optar por imputar proporcionalmente las ganancias o pérdidas patrimoniales producidas, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
Las ayudas públicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de la vivienda habitual podrán imputarse por cuartas partes, en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes. Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso, por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago único en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada (Aede), podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en que se obtengan y en los tres siguientes.
Consulte el Especial Renta 2012
