El nuevo Impuesto sobre el Margen de Intereses y Comisiones de Determinadas Entidades Financieras

Esta nueva figura impositiva queda aprobada por la Ley 7/2024, de 20 de diciembre, aunque el Real Decreto Ley 9/2024 ha modificado varios aspectos de este Impuesto. Este nuevo Impuesto viene a suceder al gravamen temporal de las entidades de crédito que, para los ejercicios 2023 y 2024, ha gravado la suma del margen de intereses y de los ingresos y gastos por comisiones derivados de la actividad que desarrollan en España en entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito al 4,8%, cuando dicha suma hubiese sido igual o superior a 800 millones de euros en el ejercicio 2019.

Mientras que el gravamen temporal sobre las entidades de crédito se configuró como una prestación de carácter público no tributaria (figura que suscitó muchas dudas sobre su legalidad y constitucionalidad), el nuevo Impuesto se establece como un impuesto de naturaleza directa cuyo objeto es gravar el margen de intereses y comisiones obtenido por entidades financieras. Los contribuyentes son las entidades de crédito establecidas en España, los establecimientos financieros de crédito y las sucursales en España de entidades de crédito extranjeras.

En este punto hay que destacar que el sujeto pasivo de este impuesto es la "entidad individual" y no el grupo fiscal como ocurría en el gravamen temporal. El hecho imponible consiste en la obtención, en territorio español, de un margen positivo de intereses y comisiones.

Este margen se obtiene del resultado de computar el total de los ingresos y gastos por intereses y comisiones de los contribuyentes del impuesto.

Quedan excluidos de forma expresa los ingresos y gastos imputables a las sucursales situadas en el extranjero. El impuesto se devenga al día siguiente al de finalización del período impositivo (el 1 de enero para períodos que coincidan con el año natural). No obstante, el RD-Ley 9/2024 cambia el devengo y establece como tal el último día del mes natural siguiente al de la finalización del período impositivo (el 31 de enero para períodos que coincidan con el año natural). Además, se condiciona el devengo a que se tenga la condición de contribuyente en dicha fecha de devengo.

La base imponible está constituida precisamente por ese saldo positivo, resultante de integrar y compensar el margen de intereses y los ingresos y gastos por intereses y comisiones derivados de la actividad desarrollada en España por los contribuyentes, que figuren en su Cuenta de Pérdidas y Ganancias, siempre de acuerdo con lo dispuesto en la normativa contable que le sea de aplicación. Eso sí, si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, la base imponible se computa por cero. Se establece una reducción general de 100 millones de euros, que permite reducir la base imponible y obtener una base liquidable, sin que pueda dar lugar a que esa base liquidable negativa. Es un aspecto relevante porque los primeros 100 millones de euros de margen positivo no van a estar sujetos.

La escala de tributación establecida para el impuesto es un porcentaje del 1% para los primeros 750 millones hasta el 7% para una base liquidable mínima de 5.000 millones. La cuota líquida que determina la cantidad que efectivamente se debe ingresar por el impuesto es el resultado de minorar la cuota íntegra en el 25% de la cuota líquida del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes del contribuyente correspondiente al mismo período impositivo. Si el contribuyente forma parte de un grupo de consolidación fiscal, se toma la proporción de la cuota líquida del grupo que represente la base imponible individual del contribuyente, una vez practicadas las correspondientes eliminaciones e incorporaciones y previa a la compensación de bases imponibles negativas (BINs), sobre la base imponible del grupo fiscal previa a la compensación de BINs, sin que la deducción pueda dar lugar a una base imponible negativa. Existe una deducción extraordinaria cuando el indicador de la rentabilidad sobre el activo total del contribuyente sea inferior al valor de referencia de 0,7%. En estos casos se deduce un porcentaje sobre la misma correspondiente a la proporción que represente la disminución que experimente este indicador de rentabilidad respecto del valor de referencia: Porcentaje de deducción = [(1- Indicador de la rentabilidad sobre el activo total/0,7) × 100].

Esta deducción ha de tenerse en cuenta a la hora de calcular el importe del pago fraccionado que los contribuyentes deben ingresar, en los primeros 20 días naturales del segundo mes posterior al de finalización del período impositivo (los 20 primeros días de febrero, si es un año natural). Es el resultado de multiplicar el porcentaje del 40% sobre la cuota líquida correspondiente al período impositivo o, en su caso, sobre la cuota líquida minorada en la deducción extraordinaria. Respecto a la gestión impositiva, se liquida mediante autoliquidación. Se presenta los primeros 20 días del noveno mes posterior al de la finalización del período impositivo (los primeros 20 días del mes de septiembre, si es año natural). Hay que recordar que no están obligados a presentar la autoliquidación los contribuyentes que tengan un margen positivo inferior a 100 millones de euros.

En el caso de que en el plazo de autoliquidación e ingreso del pago fraccionado no se conociera de forma definitiva la cuota líquida, se prevé que su importe pueda estimarse de forma provisional conforme a un método de cálculo fehaciente -por ejemplo, mediante estimación resultante de las Cuentas Anuales debidamente formuladas-. Por último, en cuanto a la recaudación del Impuesto se establece que se va a distribuir a las Comunidades Autónomas de régimen común en el año siguiente a aquél en el que se autoliquide, efectuándose el reparto en función del Producto Interior Bruto regional a fecha 1 de enero del mismo ejercicio.

En mi opinión, este nuevo impuesto posee unos impactos económicos negativos. Además de las financieras por la asunción de este nuevo Impuesto, en el mercado crediticio, este Impuesto va a generar un incremento del coste de la financiación y una repercusión en los precios de las financiaciones en formas de tasas más altas o de comisiones adicionales, encareciendo el acceso al crédito para las empresas y los particulares.

Abogado, economista, auditor, doctor y profesor titular Sistema Fiscal. Socio fundador de Firma Martín Molina