Régimen de impatriados en IRPF: una de cal

Es momento de extraer conclusiones de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF) y concretamente de su artículo 7 p), que permite una exención de hasta 60.100 euros para los rendimientos por trabajos realizados en el extranjero.

Como primer requisito para que el trabajador pueda beneficiarse de esta notable ventaja, éste debe ser contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, esto es, debe tener su residencia habitual en el Estado español. A efectos prácticos, la LIRPF establece que existe residencia fiscal en España cuando el contribuyente permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español y cuando radique en España su centro de intereses económicos y su centro de intereses vitales.

La determinación de la residencia fiscal se intenta acotar en los correspondientes convenios de doble imposición y se enmarca en el hecho de que el contribuyente posea una vivienda permanente a su disposición, que el Estado en que resida sea el centro de sus intereses vitales -entendidos estos como las relaciones personales y económicas más estrechas- y también donde vive de una forma habitual o, en su defecto, la nacionalidad como elemento determinante en caso de duda.

El segundo requisito para disfrutar de la importante exención radica en que los trabajos se realicen efectivamente en el extranjero y para una empresa o entidad no residente en España o establecimiento permanente radicado en el extranjero -empresa, entidad o establecimiento permanente que necesariamente será el destinatario final y beneficiario de los servicios-. Para que a efectos fiscales se considere que es aplicable el régimen de los trabajadores desplazados al extranjero, es preciso que el centro de trabajo se ubique, habitualmente de forma temporal, fuera de su país, y será de aplicación en desplazamientos tanto superiores como inferiores a nueve meses y compatible con el régimen de dietas en los desplazamientos con una duración inferior a nueve meses.

Cabe señalar que cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entiende que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

El tercer requisito viene determinado porque en el territorio en que se lleven a cabo los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o similar a la del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas propio del Estado español, y no se trate de un país o territorio que sea considerado como paraíso fiscal.

En cuanto a la consideración de impuesto idéntico o similar, es necesario que el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información -en ausencia de convenio, dicho requisito puede ser probado, a los efectos de la aplicación de la exención, por cualquier otro medio válido en Derecho-.

Como se decía más arriba, la exención establecida por el artículo 7 p) de la LIRPF tiene un límite máximo de 60.100 euros anuales de rendimientos íntegros. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero deben tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios que se prestan en el extranjero.

Además, para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero se ha de aplicar un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total -no sólo los días laborales- de días del año.

Dicha exención es compatible con el régimen de dietas exentas. Contrariamente, resulta incompatible tanto con el régimen de excesos por destino en el extranjero -Artículo 9 A.3 b) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas- como con el régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados en territorio español (esto es, la conocida como Ley Beckham). Hacer hincapié también en que no existe obligación de retención por la parte de las rentas a las que sea de aplicación la exención. Y que para su aplicación se requiere un control de fechas de salida y de retorno, países visitados y servicios prestados, así como la documentación probatoria del desplazamiento efectivo realizado al extranjero -tarjetas de embarque, facturas de alojamiento y taxis, entre otros-.

Ya para concluir con el análisis, decir que con este mecanismo se incentiva sabiamente el que las empresas envíen trabajadores suyos a colaborar en sus filiales o sucursales y que los sueldos que se devenguen durante estos periodos no computen como renta en España. Con la medida, el legislador ha sabido combinar la ventaja de pagar menos impuestos en sede de la persona física con el incentivo de trabajar en el extranjero y fomentar la inversión directa de las empresas españolas.

Desconocemos el uso que realiza el empresario español de esta interesante y creativa ventaja. Alguien debería valorar su impacto en nuestra economía, no tanto en la vertiente de la clara deducción en el bolsillo del contribuyente sino, más bien, por el efecto macroeconómico como dinamizador de la exportación española, uno de nuestros indicadores más débiles y vulnerables.

Por José María Bové. Presidente de HLB Bové Montero y Asociados