El combustible importado para producir un bien sólo tributa por IVA si es 'ingrediente' para ello

Cuando una empresa importe combustible con el fin de producir bienes en España, sólo podrá contabilizarse como parte del valor del nuevo bien, de cara al pago del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), la cantidad de hidrocarburos empleada como ingrediente para su fabricación, pero no la que se emplee como combustible.

Ello se aplica en los casos en que se mantenienen las materias primas importadas en régimen de depósito distinto del aduanero -es decir, trayéndolas con destino a fábrica o depósito fiscal hasta que se fabriquen y comercialicen nuevos bienes-, de forma que una vez que se pongan éstos en circulación y se abandone este régimen, se aplicará la normativa del régimen asimilado a la importación del IVA.

Así, de ella se desprende que la cantidad que no intervino directamente en el proceso "se consumió en territorio de aplicación del impuesto tal y como fue adquirida", sin pasar a formar parte del nuevo bien. Por tanto, la base imponible de ese combustible será "la que corresponda a la última entrega de los bienes exenta del impuesto".

Lo recoge una sentencia del Supremo, de la que es ponente el magistrado Huelin Martínez de Velasco, y en la que estima la pretensión de la empresa, revocando el fallo dictado por la Audiencia Nacional. La sentencia recurrida perjudicaba al empresario, al suponer una tributación distinta y superior a la que le correspondería por los hidrocarburos de haberse satisfecho el impuesto cuando se adquirieron.

El marco jurídico del debate se centra en la Sexta Directiva del IVA, que en su artículo 16 establece las exenciones especiales vinculadas al tráfico internacional de bienes. En él se dispensa del pago del impuesto a las importaciones de bienes destinados a un régimen de depósito distinto del aduanero -apartado 1, parte A-, es decir, a los casos de régimen suspensivo, aplicable a la fabricación, transformación, tenencia y circulación de productos objeto de Impuestos Especiales de fabricación, en el que, habiéndose realizado el hecho imponible, no se ha producido el devengo o cobro.

El fallo explica que la exención es una cuestión temporal, que opera mientras los productos estén bajo ese régimen, ya que al abandonarlo se produce el hecho imponible importación de bienes. Por eso el abandono de estos regímenes, se considera asimilable a una importación al haberse beneficiado esos productos de la exención sobre el IVA. Así, la regla para determinar la base imponible en esos casos se basa en sumar las bases de los ingredientes para producir el bien, con la idea de que el pago sea el mismo que correpondería al gravarlo en la importación.

La empresa alegó que los consumos a modo de combustible no debían incluirse en el cálculo del precio medio ponderado general de la empresa, sino que su liquidación debía ser autónoma, criterio que defiende ahora el Supremo, al entender que "la Sala de instancia no otorga relevancia alguna al hecho de que parte los hidrocarburos fueran consumidos por la empresa como combustibles" y que, "sin embargo, sí tiene". Defiende, además, que sólo esta interpretación consigue restablecer el equilibrio fiscal respecto de los productos que abandonan el régimen, exigiendo en ese momento la cuota correspondiente a las operaciones beneficiadas por la exención sobre el IVA". (TS, 18-07-2011)